§ 21 EStG: Verschärfung bei Home-Office-Überlassung

Nicht selten nutzen Arbeitnehmer im Rahmen von Heimarbeit ein Arbeitszimmer, das sie entgeltlich an ihren Arbeitgeber überlassen. Ist das Entgelt für eine solche Überlassung bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) zu berücksichtigen, hat das u.a. zur Folge, dass für anfallende Werbungskosten die Abzugsbeschränkung des § 3 Abs. 5 Satz 2 Nr. 6b EStG (Arbeitszimmer) nicht eingreift. Dies gilt allerdings nur, wenn keine Liebhaberei vorliegt. Insofern wird der Begründungsaufwand künftig (wohl) steigen.

Beispiel:

Arbeitnehmer A ist unbefristet bei einem gewerblichen Beratungsunternehmen angestellt. A verfügt in seinem Privathaus über einen 30 qm großen, als Arbeitszimmer ausgestatteten, von außen selbständig zugänglichen Kellerraum, den er aufgrund einer gesonderten, an die Laufzeit des Arbeitsvertrags gekoppelten Vereinbarung an den Arbeitgeber als Außendienst-Mitarbeiterbüro überlässt und aufgrund arbeitsrechtlicher Weisung des Arbeitgebers auch so nutzt – das alles liegt annahmegemäß im vorrangigen Interesse des Arbeitgebers. A tätigt Erhaltungsaufwendungen auf den Kellerraum, die er als Werbungskosten geltend macht.

Lösung:

Da im Beispielsfall von einem vorrangigen Interesse des Arbeitgebers auszugehen ist, gehen die Zahlungen des Arbeitgebers für den Kellerraum über die reine Entlohnung der Arbeitsleistung hinaus und sind nicht (mehr) als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG), sondern als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) anzusehen. Bei einer solchen auf Dauer angelegten Überlassung war bislang ohne weiteres davon auszugehen, dass die (negativen) Einkünfte für die Nutzungsüberlassung einkommensteuerlich – ohne Begrenzung durch § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG – berücksichtigt werden können (vgl. BMF-Schreiben v. 13.12.2005, BStBl 2006 I S. 4). Denn bei dauerhafter Vermietung von Wohnraum ist typisierend davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, einen Einnahmenüberschuss zu erwirtschaften. Der IX. Senat des BFH hat jüngst allerdings in Abweichung hiervon erkannt, dass eine solche Überlassung eines Home-Offices keine Überlassung von Wohnraum, sondern einer Gewerbeimmobilie ist, wenn und weil das Arbeitszimmer gerade nicht Wohnzwecken dient (BFH, Urteil v. 17.4.2018 – IX R 9/17 [>DAAAG-92060]). Für derartige Vermietungsobjekte gilt die Vermutung der Einkünfterelevanz indessen nicht. Vielmehr ist zur Anerkennung von Werbungskostenüberschüssen im Einzelfall im Rahmen einer konkreten (objektbezogenen) Überschussprognose vom Steuerpflichtigen nachzuweisen, dass keine Liebhaberei vorliegt.

Praxishinweis:

Die geänderte Rechtsprechung dürfte den Begründungsaufwand für die Anerkennung solcher Werbungskostenüberschüsse bei der Überlassung von Arbeitszimmern im Rahmen des § 21EStG – anders als bei § 19 EStG – deutlich erhöhen. Das BFH-Urteil ist allerdings bislang nicht im BStBI veröffentlicht, so dass (für die Verwaltung) zunächst weiterhin das zitierte BMF-Schreiben gilt; das könnte aber nur eine Frage der Zeit sein.

[Dipl.-Kfm. Dr. Philipp Böwing-Schmalenbrock, Richter am Finanzgericht Münster]

Fundstelle: NWB 3/2019